Herwaardering lijfrente door buitenlands belastingplichtige behoort niet tot Nederlands inkomen

Onder het regime dat gold op 31 december 1991 werden aanspraken op grond van een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule aangemerkt als een lijfrente (artikel 25, lid 3, aanhef en letter a, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, hierna: de Wet IB 1964). Dit regime gold direct voorafgaande aan de inwerkingtreding op 1 januari 1992 van de Wet van 12 december 1991, Stb. 697 (Brede herwaardering 1), en wordt ook aangeduid als het pre-Brede Herwaarderingsregime (hierna: pre-BH-regime). Termijnen van privaatrechtelijke lijfrenten die geen deel uitmaakten van de winst uit een binnenlandse onderneming, behoorden onder dit regime niet tot het binnenlandse onzuivere inkomen van buitenlandse belastingplichtigen. Hetzelfde gold voor inkomsten die werden genoten ter zake van afkoop van een dergelijke lijfrente, waaronder ook declausulering van een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule begrepen werd.

Op grond van de overgangsregeling in artikel 75 van de Wet IB 1964 bleef het pre-BH-regime na 1991 - onder voorwaarden - van toepassing met betrekking tot eind 1991 bestaande aanspraken op periodieke uitkeringen of verstrekkingen, waaronder aanspraken op grond van kapitaalverzekeringen met lijfrenteclausule.
Na de inwerkingtreding van de Wet inkomstenbelasting 2001 blijven voor het bepalen van het inkomen uit deze aanspraken, indien zij de tegenwaarde vormen van een prestatie, de regels van toepassing die op 31 december 2000 golden op grond van de Wet IB 1964 (zie artikel I, onderdeel O, lid 1, van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001, hierna: de Invoeringswet Wet IB 2001). Tot die op 31 december 2000 geldende regels behoort ook de overgangsregeling van artikel 75 van de Wet IB 1964 (zie Kamerstukken II, 1999/2000, 26 728, nr. 7, blz. 27).

Uit de in 3.3.3 vermelde overgangsbepalingen, in onderlinge samenhang toegepast, vloeit voort dat ook na de inwerkingtreding van de Wet IB 2001 het in 3.3.2 beschreven pre-BH-regime van toepassing is gebleven voor het bepalen van het inkomen uit belanghebbendes kapitaalverzekeringen. Nu belanghebbende buitenlands belastingplichtige is, brengt dit mee dat de declausulering van deze verzekeringen, hetzij in 2002 hetzij in 2003, niet leidt tot enig voordeel dat tot zijn Nederlands inkomen kan worden gerekend.

Het bepaalde in artikel I, onderdeel O, lid 4, van de Invoeringswet Wet IB 2001 kan hieraan niet afdoen. Daarin worden voor de toepassing van lid 1 van die bepaling - kort gezegd - voordelen wegens afkoop van lijfrenten in bepaalde gevallen gelijkgesteld met periodieke uitkeringen en verstrekkingen. De wetgever wilde hiermee voorkomen dat de voortgezette gelding van het pre-BH-regime tot gevolg zou hebben dat bij toepassing van de Wet IB 2001 een begripsmatig hiaat en daarmee een heffingshiaat zou ontstaan (zie de memorie van toelichting en de nota naar aanleiding van het verslag, geciteerd in de onderdelen 4.13 en 4.14 van de conclusie van de Advocaat-Generaal). Gelijkstelling was nodig omdat lid 1 spreekt van inkomen uit een recht op periodieke uitkeringen en verstrekkingen, terwijl hetgeen door een binnenlandse belastingplichtige genoten wordt bij afkoop van een lijfrente onder het pre-BH-regime weliswaar tot het inkomen behoorde, maar niet als periodieke uitkering of verstrekking werd aangemerkt.

Er bestaat onvoldoende aanleiding om aan te nemen dat artikel I, onderdeel O, lid 4, van de Invoeringswet Wet IB 2001 naast deze technische gelijkstelling tevens tot gevolg heeft dat de eerbiedigende werking van artikel 75 van de Wet IB 1964 wordt doorbroken, in die zin dat voordelen uit een vóór 1992 tot stand gekomen lijfrenteovereenkomst voortaan, in afwijking van het pre-BH-regime, tot het Nederlands inkomen worden gerekend in gevallen waarin die voordelen worden genoten ter zake van afkoop van die lijfrente. In de nota naar aanleiding van het verslag bij de Invoeringswet Wet IB 2001 is ook opgemerkt dat het genoemde artikellid geen afwijkende heffing tot stand brengt van de desbetreffende afkoopsommen ten opzichte van de heffing daarover onder de Wet IB 1964 (Kamerstukken II 1999/2000, 26 728, nr. 6, blz. 91). Daartegenover komt onvoldoende gewicht toe aan de niet toegelichte opmerking in diezelfde nota (blz. 42) dat voorzien is in een buitenlandse belastingplicht voor contracten die onder de eerbiedigende werking van artikel 75 van de Wet IB 1964 vallen. Voor die opmerking, die overigens niet is beperkt tot hetgeen bij afkoop wordt genoten, valt in de tekst van de wet geen aanknopingspunt te vinden.

Bron